9. Für Gewerbetreibende: Keine gewerbesteuerrechtliche Hinzurechnung von Aufwendungen für eine Messestandfläche

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Entsprechend der Regelung in § 8 Nummer 1 Buchstabe c des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) wird dem Gewinn aus Gewerbebetrieb ein Viertel aus der Hälfte der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen, hinzugerechnet, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinnes abgesetzt worden sind und soweit die Summe der Beträge im Sinne von § 8 Nummer 1 Buchstabe a bis f GewStG 200.000 Euro übersteigt.
In dem Streitfall hinter dem Aktenzeichen des Bundesfinanzhofs III R 14/21 ging es nun um die Frage, ob die angemieteten Messestandflächen bei unterstelltem Eigentum zu dem Anlagevermögen der Klägerin gehören würden. Mit Urteil vom 23.3.2022 hat der Bundesfinanzhof in dieser Sache wie folgt Stellung genommen:
Der Begriff des Anlagevermögens ist nach allgemeinen ertragsteuerlichen Grundsätzen zu bestimmen. Anlagevermögen sind danach die Gegenstände, die dazu bestimmt sind, auf Dauer dem Betrieb zu dienen. Das sind die zum Gebrauch im Betrieb bestimmten Wirtschaftsgüter. Zum Umlaufvermögen gehören demgegenüber die zum Verbrauch oder zum sofortigen Verkauf bestimmten Wirtschaftsgüter.
Für die Hinzurechnung entsprechend der Regelung in § 8 GewStG ist nun darauf abzustellen, ob die Wirtschaftsgüter Anlagevermögen des Mieters oder Pächters wären, wenn sie in seinem Eigentum stünden. Insoweit kommt es auf eine Fiktion an. Diese Fiktion ist auf den Zweck der Regelung des § 8 Nummer 1 Buchstabe e GewStG zurückzuführen, durch die Hinzurechnung im Sinne einer Finanzierungsneutralität einen objektivierten Ertrag des Gewerbebetriebs zu ermitteln. So zum einen bereits die Erklärung in der Bundestagsdrucksache 16/4841 auf Seite 78 sowie die Ausführung des Bundesfinanzhofs im Urteil vom 25.10.2016 unter dem Aktenzeichen I R 57/15.
Dabei ist zwar das Eingreifen der Fiktion, dass der Steuerpflichtige der wirtschaftliche Eigentümer der Wirtschaftsgüter ist, nicht an das Vorliegen bestimmter Voraussetzungen geknüpft. Die Frage, ob das fiktiv im Eigentum des Steuerpflichtigen stehende Wirtschaftsgut zu dessen Anlagevermögen gehören würde, orientiert sich aber maßgeblich an der Zweckbestimmung des Wirtschaftsguts in dem Betrieb, die einerseits subjektiv vom Willen des Steuerpflichtigen abhängt, sich andererseits aber an objektiven Merkmalen nachvollziehen lassen muss. Zu solchen objektiven Merkmalen wird beispielsweise die Art der Wirtschaftsgüter, der Art und Dauer der Verwendung im Betrieb oder die Art des Betriebes gezählt. Gemeint ist, dass es sich bei dem überlassenen Wirtschaftsgut der Art nach um Anlagevermögen handelt, wobei es ausreicht, wenn das Wirtschaft dazu geeignet ist, auf Dauer eine Nutzung im Geschäftsbetrieb zu ermöglichen. Insbesondere die Verwendung des Wirtschaftsgutes als Produktionsmittel spricht für die Zuordnung zum Anlagevermögen, während der Einsatz als zu veräußerndes Produkt eine Zuordnung zum Umlaufvermögen nahelegt, wie bereits der Bundesfinanzhof in einer Entscheidung vom 5.6.2008 unter dem Aktenzeichen IV R 67/05 herausgearbeitet hat.
Um nun zu klären, ob es zu einer Hinzurechnung kommt, muss die Prüfung den Geschäftsgegenstand des Unternehmens berücksichtigen und sich so weit wie möglich an den betrieblichen Verhältnissen des Steuerpflichtigen orientieren. Insbesondere darf die Fiktion nicht weiter reichen, als die Vorstellung eines das Miet- oder Pachtverhältnis ersetzenden Eigentums gebietet. Es ist daher zu fragen, ob der Geschäftszweck das dauerhafte Vorhandensein solcher Wirtschaftsgüter voraussetzt. Hierfür ist im Sinne einer Kontrollfrage darauf abzustellen, ob sich die betreffende Tätigkeit, das Eigentum des Steuerpflichtigen an dem Wirtschaftsgut unterstellt, wirtschaftlich sinnvoll nur ausführen lässt, wenn das Eigentum an den Wirtschaftsgütern langfristig erworben wird.
Ein Gegenstand kann zwar auch dann dem Anlagevermögen zuzuordnen sein, wenn er nur kurzfristig gemietet oder gepachtet wird. Dies gilt selbst dann, wenn sich das Miet- oder Pachtverhältnis lediglich auf Tage oder Stunden erstreckt. Insoweit darf für die Einordnung als Anlagevermögen die Zeitkomponente „dauernd“ nicht als reiner Zeitbegriff im Sinne von „immer“ oder „für alle Zeiten“ verstanden werden. Das setzt indessen voraus, dass der Steuerpflichtige derartige Wirtschaftsgüter ständig für den Gebrauch in seinem Betrieb benötigt. Dies hat der Bundesfinanzhof bejaht, wenn der Steuerpflichtige wiederholt gleichartige Container zur Weitervermietung oder gleichartige Bestuhlung und Beschallungsanlagen zur eigenen Nutzung in Sälen und Stadien angemietet hat. So die Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 30.3.1994 unter dem Aktenzeichen I R 123/93.
Dagegen scheidet aber eine Zuordnung zum Anlagevermögen aus, wenn der Steuerpflichtige die angemieteten oder gepachteten Wirtschaftsgüter nicht ständig für den Gebrauch in seinem Betrieb hätte vorhalten müssen und sie deshalb nicht zu seinem dem Betrieb auf Dauer gewidmeten Betriebskapital gehören würden.
Bei Zugrundelegung dieser Rechtsgrundsätze kommt der Bundesfinanzhof nun zu dem Schluss, dass die Kosten für die Anmietung einer Messestandfläche bei einem ausstellenden Unternehmer nur dann zu einer Hinzurechnung entsprechend der Vorschrift des § 8 Nummer 1 Buchstabe e GewStG führen kann, wenn die Messestandfläche bei unterstelltem Eigentum des ausstellenden Unternehmers zu dessen Anlagevermögen gehören würde. Für die Zugehörigkeit zum Anlagevermögen kommt es darauf an, ob der Geschäftszweck des betreffenden Unternehmens und auch die speziellen betrieblichen Verhältnisse das dauerhafte Vorhandensein einer entsprechenden Messestandfläche erfordert. Im vorliegenden Fall sah der Bundesfinanzhof diese Voraussetzung als nicht gegeben an und hat daher von einer gewerbesteuerlichen Hinzurechnung abgesehen.