Verpflichtet sich beispielsweise eine Aktiengesellschaft mit Geschäftsleitung und Sitz im Inland (im Folgenden: die Organgesellschaft) durch einen Gewinnabführungsvertrag, ihren ganzen Gewinn an ein einziges anderes gewerbliches Unternehmen abzuführen, so ist das Einkommen der Organgesellschaft unter bestimmten Voraussetzungen dem Träger des Unternehmens (dem sogenannten Organträger) zuzurechnen. Zu diesen Voraussetzungen gehört unter anderem, dass der Gewinnabführungsvertrag auf mindestens fünf Jahre geschlossen ist und während seiner gesamten Geltungsdauer auch tatsächlich durchgeführt wird.
Nach der bisherigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs setzt die tatsächliche Durchführung eines Ergebnisabführungsvertrages voraus, dass er entsprechend den vertraglichen Vereinbarungen vollzogen wird. Dies bedeutet unter anderem, dass die nach den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung ermittelten Gewinne tatsächlich durch Zahlung oder Verrechnung an den Organträger abgeführt werden. So bereits ein Urteil des Bundesfinanzhofs vom 5.4.1995 unter dem Aktenzeichen I R 156/93.
„Verrechnung“ ist in diesem Zusammenhang dahingehend zu verstehen, dass es sich um eine einer tatsächlichen Zahlung gleichstehende Aufrechnung handeln muss. Die reine Buchung der Forderung ohne Erfüllungswirkung ist dagegen nicht ausreichend, wie der Bundesfinanzhof auch bereits in einem Beschluss vom 26.4.2016 unter dem Aktenzeichen I B 77/15 herausgearbeitet hat.
Nicht ausdrücklich entschieden ist bisher, zu welchem Zeitpunkt die tatsächliche Zahlung/Verrechnung erfolgen muss. Während ein Teil der Literatur der Auffassung ist, dass dies innerhalb eines angemessenen Zeitraums nach Schluss des entsprechenden Wirtschaftsjahres geschehen muss, lässt ein anderer Teil der Literatur eine tatsächliche Zahlung/Verrechnung innerhalb eines angemessenen Zeitraums nach Ende der Organschaft ausreichen. Wie gesagt, eine abschließende Klärung dieser Frage ist bisher noch nicht gegeben, weshalb die weiteren Voraussetzungen des Ergebnisabführungsvertrages hier weiter ins Zentrum rücken sollen.
Die Voraussetzung der tatsächlichen Durchführung des Ergebnisabführungsvertrages bezieht sich nämlich nicht allein auf den Schlusspunkt des tatsächlichen Ausgleichs aller aus dem Ergebnisabführungsvertrag resultierenden Forderungen und Verbindlichkeiten. Vielmehr wird der Ergebnisabführungsvertrag nur dann durchgeführt, wenn er während der gesamten Geltungsdauer tatsächlich gelebt wird. Schon vor dem Zeitpunkt der tatsächlichen Zahlung/Verrechnung muss also objektiv erkennbar sein, dass sowohl der Organträger als auch die Organgesellschaft ihre zivilrechtlichen Vertragspflichten aus dem Ergebnisabführungsvertrag erfüllen werden. So auch zu entnehmen einer Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 10.5.2017 unter dem Aktenzeichen I R 51/15.
Daraus folgt, dass die entsprechenden Forderungen und Verbindlichkeiten auch in den Jahresabschlüssen gebucht werden müssen. Dem kann insoweit nicht entgegengehalten werden, dass das Körperschaftsteuergesetz auf den nach handelsrechtlichen Bilanzierungsgrundsätzen zutreffenden Gewinn abstellt, aber nicht auf die Handelsbilanzformalien und damit auch nicht auf die Ausweisvorschrift des Handelsgesetzbuches. Dies beruht zum einen auf dem vom Gesetzgeber verfolgten Ziel, Manipulationen zu verhindern: Die Organschaft soll nicht zum Zweck der willkürlichen Beeinflussung der Besteuerung und zur Einkommensverlagerung von Fall zu Fall abgeschlossen bzw. beendet werden können. Dieser Gesichtspunkt hat dabei nicht erst im Rahmen der tatsächlichen Erfüllung der zivilrechtlichen Pflichten aus dem Ergebnisabführungsvertrag Bedeutung, sondern erfordert auch, dass die Pflichten schon vor ihrer Erfüllung durch eine entsprechende Bilanzierung objektiv erkennbar anerkannt werden. Zum anderen handelt es sich bei den Regelungen über die Organschaft um eine Ausnahme vom steuerrechtlichen Grundprinzip der getrennten Besteuerung der einzelnen Steuersubjekte, sodass eine strenge Auslegung der vom Gesetzgeber hierfür vorgegebenen Anforderungen geboten ist.
Nach Maßgabe dieser Voraussetzungen kommt der Bundesfinanzhof in seiner Entscheidung vom 2.11.2022 unter dem Aktenzeichen I R 37/19 zu dem Schluss, dass die tatsächliche Durchführung des Ergebnisabführungsvertrages sich nicht nur auf den Schlusspunkt des Ausgleichs aller aus dem Gewinnabführungsvertrag resultierenden Forderungen und Verbindlichkeiten bezieht. Die entsprechenden Forderungen und Verbindlichkeiten müssen auch in den Jahresabschlüssen tatsächlich gebucht werden.
Kommt es hingegen während der Mindestvertragslaufzeit von fünf Jahren zur Nichtdurchführung des Gewinnabführungsvertrags, führt dies nicht nur zu einer Unterbrechung der körperschaftsteuerrechtlichen Organschaft für einzelne Veranlagungszeiträume, sondern insgesamt zu einer (auch rückwirkenden) Nichtanerkennung der körperschaftsteuerrechtlichen Organschaft. Der tatsächlichen Buchung entsprechender Forderungen und Verbindlichkeiten kommt daher eine erhöhte Bedeutung zu. Für die Praxis sollte daher unbedingt auf die Buchung geachtet werden.
